Rozliczanie umów cywilnoprawnych zawartych z własnym pracownikiem

Przy zawieraniu umowy cywilnoprawnej z własnym pracownikiem, należy przede wszystkim przestrzegać tego, aby:

• dotyczyła ona innych rodzajowo prac niż te, które zatrudniony wykonuje w ramach stosunku pracy;
• zobowiązania wynikające z umowy cywilnej nie zawierały istotnych cech stosunku pracy, w szczególności podporządkowania kierownictwu podmiotu zatrudniającego.

Czynności podejmowane w ramach zlecenia nie mogą w żadnym stopniu pokrywać się z pracowniczym zakresem obowiązków służbowych. Innymi słowy, zadania realizowane przy okazji umowy zlecenia podpisanej dodatkowo z własnym pracownikiem muszą być zupełnie inne niż zadania podejmowane na podstawie umowy o pracę.

Zwróćmy uwagę, że Sąd Apelacyjny w Lublinie w wyroku z 17 sierpnia 2006 r. (sygn. akt III APA 24/06) oznajmił, że świadczenie tej samej rodzajowo pracy, co określona w umowie o pracę poza normalnym czasem pracy pracowników, na podstawie kolejnej umowy o pracę lub umów cywilnoprawnych (zlecenia, o dzieło), jest kontynuowaniem stosunku pracy w godzinach nadliczbowych. Zawieranie takich umów stanowi obejście przepisów o czasie pracy, przy czym nie ma tu znaczenia wola pracownika i pracodawcy. Praca nadliczbowa jest możliwa jedynie wówczas, gdy wprost dopuszczają ją przepisy ustawy, i to w granicach ustalonych tymi przepisami.

Podobny pogląd wyraził Sąd Apelacyjny w Gdańsku w wyroku z 21 października 1994 r. (sygn. akt III AUR 865/94), stwierdzając, że świadczenie tej samej rodzajowo pracy co określona w umowie o pracę, poza normalnym czasem pracy pracowników na podstawie umów zleceń, jest kontynuowaniem stosunku pracy w godzinach nadliczbowych, nawet gdyby pracownicy – według niezweryfikowanych twierdzeń pracodawcy – nie byli zainteresowani pracą w godzinach nadliczbowych.

To samo tyczy się umów o dzieło. Jak skonstatował Sąd Najwyższy w wyroku z 18 grudnia 2014 r. (sygn. akt III UK 69/14), pracodawca może zawierać z zatrudnionym pracownikiem umowy cywilnoprawne, ale jedynie w zakresie obowiązków lub czynności, które nie są objęte treścią stosunku pracy ani zakresem obowiązków pracowniczych. W przeciwnym razie umowa cywilnoprawna na wykonywanie w istocie rzeczy tych samych obowiązków pracowniczych jest sprzeczna z prawem pracy oraz prawem ubezpieczeń społecznych lub zmierza do obejścia przepisów tych działów prawa, przeto jest nieważna w taki sposób, że w miejsce nieważnych postanowień umowy cywilnoprawnej wchodzą odpowiednie przepisy prawa pracy (art. 58 § 1 k.c. w związku z art. 300 K.p.), z konsekwencjami wynikającymi z imperatywnych norm prawa ubezpieczeń społecznych. Pracownik świadczący te same prace objęte treścią stosunku pracy na podstawie zawartej z zatrudniającym go pracodawcą umowy „o dzieło”, na wykonywanie takich samych obowiązków pracowniczych, zachowuje już z mocy przepisów prawa pracy wyłącznie status pracownika, którego nie łączy ze statusem strony nieważnej (sprzecznej z prawem pracy) umowy cywilnoprawnej.

Rozliczenie wynagrodzenia przysługującego pracownikowi z tytułu umowy o pracę oraz z tytułu zawartej z własnym pracodawcą np. umowy zlecenia nie jest wcale takie proste jakby mogło się wydawać. W takich okolicznościach trzeba przestrzegać następujących reguł:

• w zakresie naliczeń składek ZUS: wynagrodzenie za umowę o pracę i umowę zlecenia sumuje się i od łącznej kwoty oblicza się składki na ubezpieczenia społeczne, jeśli zaś chodzi o składkę zdrowotną, to oblicza się ją odrębnie od przychodów z umowy o pracę i umowy zlecenia, a następnie po zsumowaniu wykazuje w jednym bloku raportu ZUS RCA (por. interpretacja indywidualna ZUS z 13 stycznia 2015 r., znak: DI/100000/43/1509/2014 oraz z 14 lutego 2017 r., znak: WPI/200000/43/168/2017);

• w zakresie naliczeń zaliczki podatkowej: oblicza się ją osobno od przychodów ze stosunku pracy i oddzielnie z umowy zlecenia, co oznacza to, że składki na ubezpieczenia społeczne pobrane z wynagrodzenia uzyskanego w ramach umowy o pracę pomniejszają dochód do opodatkowania z umowy o pracę, zaś składki na ww. ubezpieczenia naliczone od umowy zlecenia – przychód z tej umowy.

Warto tu jeszcze zwrócić uwagę na obniżanie składki zdrowotnej do wysokości zaliczki podatkowej przy stosunkowo niskich przychodach uzyskiwanych przez pracownika. Z uwagi na konieczność odrębnego wyliczania podatku od umowy o pracę i umowy zlecenia, ewentualnego obniżenia składki zdrowotnej do poziomu podatku należy dokonywać oddzielnie w ramach danego źródła przychodów (czyli składkę zdrowotną od zlecenia obniżamy do kwoty zaliczki podatkowej wyliczonej od zlecenia i analogicznie robimy przy umowie o pracę). Oczywiście należy tu pamiętać o nowej regule przewidzianej od 1 stycznia 2022 r. nakazującej obniżanie składki zdrowotnej do wysokości zaliczki na podatek skalkulowanej według zasad z 31 grudnia 2021 r.

W sytuacji, gdy pracodawca zatrudnia swojego pracownika dodatkowo na umowę zlecenia, wówczas:

• limit 12.800 zł warunkujący stosowanie nowego mechanizmu pobierania zaliczek podatkowych stosuje się dla każdego źródła przychodów osobno;
• zatrudniony może zrezygnować w stosunku do przychodów z umowy zlecenia z przesuwania terminu poboru zaliczek podatkowych, nawet jeśli przy rozliczaniu świadczeń z umowy o pracę ma stosowaną 1/12 kwoty zmniejszającej podatek. Przychody z umowy o pracę i umowy zlecenia należą wszakże do dwóch różnych źródeł przychodów, od których zaliczki na podatek pobierają płatnicy uregulowani w odrębnych przepisach ustawy PIT.

Wyjaśnienia resortu finansów

W sytuacji, kiedy dochody zatrudnionego pochodzą nie tylko z umowy o pracę, ale również z umowy zlecenia lub umowy o dzieło, pracownik/zleceniobiorca powinien wziąć pod uwagę:

• uwzględnienie kwoty zmniejszającej podatek (obecnie 425 zł) – w tym celu pracownik może złożyć oświadczenie (PIT-2) u pracodawcy (nie u zleceniodawcy), u którego zamierza uwzględniać tę kwotę,

• wniosek o niepobieranie zaliczek na podatek dochodowy od umowy zlecenia/o dzieło – może zostać złożony zleceniodawcy, o ile roczne dochody podatnika nie przekroczą 30 tys. zł i jednocześnie nie osiąga on innych dochodów, poza dochodami uzyskiwanymi od tego płatnika,

• przepisy odraczające pobór zaliczek – stosowane w sytuacji, gdy zaliczki obliczane od przychodów z umowy zlecenia według zasad roku 2021 są korzystniejsze dla podatnika, a jego miesięczne przychody z konkretnego źródła nie przekraczają kwoty 12,8 tys. zł. Potrąceniu powinien podlegać wówczas podatek w niższej wysokości, tej obliczonej według zasad z 2021 r.,

• ulgę dla klasy średniej – pracownicy, którzy osiągają przychody miesięczne w przedziale od 5.701 zł do 11.141 zł, mają pomniejszaną miesięczną zaliczkę na podatek o kwotę wynikającą z ustawowego wzoru,

• wniosek o stosowanie wyższej 32 proc. stawki podatku w trakcie roku – w przypadku otrzymywania wynagrodzenia osobno z każdej umowy, w wysokości która nie przekracza progu podatkowego 120 tys. zł, podatnik będzie mieć obliczane zaliczki według stawki 17 proc. Jeżeli jednak w skali roku łączna podstawa opodatkowania przekroczy ten próg, na etapie zeznania będzie on zobligowany do dopłaty podatku. Może tego uniknąć, składając każdemu płatnikowi w trakcie roku wniosek o obliczanie zaliczek według stawki 32 proc.

Źródło: Ministerstwo Finansów

Przykład – rozliczanie umowy zlecenia zawartej z własnym pracownikiem

Spółka z o.o. z Katowic zawarła na okres od 1 do 31 stycznia 2022 r. umowę zlecenia z własnym 35-letnim pracownikiem, który:

• nie złożył przy zatrudnianiu druku PIT-2,
• zrezygnował z uczestniczenia w PPK i ze stosowania względem niego nowego mechanizmu pobierania zaliczki podatkowej,
• uprawniony jest do zryczałtowanych kosztów pracowniczych w kwocie 250 zł oraz – w ramach umowy zlecenia – do 20-procentowych kosztów uzyskania przychodu, 
• z ostatnim dniem stycznia 2022 r. otrzymał zarówno pensję z umowy o pracę (6.500 zł brutto) jak i wynagrodzenie ze wspomnianej umowy cywilnoprawnej w kwocie 2.200 zł brutto.

Uwzględniając przedstawione informacje, rozliczenie styczniowych należności (z uwzględnieniem rozwiązań przewidzianych w Polskim Ładzie) powinno w analizowanym przypadku wyglądać następująco:

Powrót do spisu treści